【案情简介】

某酒业有限公司因酒厂矿建，将扩建工程发包给了冶金建设工程有限公司，双方签订了《建设工程施工合同》。工程采用工程量清单招标，清单总价为4396.87万元。《施工合同》专用条款第13条约定，合同价款与调整：13.1采用总价形式确定。合同价款因下列原因调整：（1）国家法律、行政法规和国有有关政策、影响合同价款。（2）变更引起工程量增加。除此之外，合同总价不做调整。施工过程中，国家税率发生变化，税率由11%降为10%。工程竣工结算时，有2568.03万按照11%税率开具了增值税发票，剩余的工程款发票开具的是10%税率的发票。但冶金建筑公司递交的《结算书》中全部按照11%的税率做的结算，并未对11%税率和10%的税率作出区分。酒业公司认为，按照税率变化，对于按照10%开票的部分，扣除1%的工程款税款。而冶金建筑公司则认为，双方约定的是总价合同，国家税率变化，是减轻建筑企业的税收负担，不应当扣减工程款。

【律师分析】

1、对于施工合同中的税率和税款应当如何确定？

酒业公司与冶金建筑公司签订的施工合同中，采用总价价格形式，价款为4396.87万元。虽然施工合同中没有明确写明税率及税款金额，但并不等于不能确定具体税率和税款金额。案涉工程采用工程量清单招标，工程量清单属于合同文件的组成部分。根据已标价工程量清单可以确定合同适用的税率为11%，税款为4396.87万元/（1 11%）*11%=435.73万元。因此，发包人向承包人支付了3961.14万元工程不含税价款和435.73万元税款。按照税法规定及合同约定，承包人应当向发包人开具税率为11%，税款为435.73万的增值税发票。换言之，即便施工合同中没有明确写明，承包人向发包人提供11%税率或税款金额为435.73万的增值税发票，但通过合同组成文件可以确定，视同合同约定。即便施工合同没有工程量清单，也能确定价款及税率。根据《民法典》第511条之规定，当事人对价款或者报酬不明确的，按照订立合同时履行地的市场价格履行。发承包双方在订立合同时，税率是确定的，按照现行国家税率政策订立合同，这就是双方的意思表示。至于在履行合同过程中，税率发生变化，要结合双方合同的约定作出判断，不能一概而论。

2、发包人能否扣除税率变化降低的1%的工程款？

本案采用工程量清单计价，根据工程量清单可以确定适用税率和税款金额。工程量清单属于合同组成文件，因此该税率和税款视为双方合同约定。按照合同约定冶金建筑公司要向酒业公司提供11%的税率的增值税发票，但税率变化后就会出现两种结果。第一种结果是：冶金建筑公司依然按照11%的税率纳税，向酒业公司开具11%税率的增值税发票。此种情形下，视同按照原合同履行，合同未发生任何变化，也不存在调整合同价款的问题。但税率变化后，如果冶金建筑公司不能继续开具11%的增值税发票。不能按照订立合同时的税率开票，属于合同履行不能，应采取补救措施，变更税率履行。则就会出现第二种结果：冶金建筑公司对2568.03万元按照11%税率开具了增值税发票，对剩余的工程款按照10%开具增值税发票。此种履行并不构成承包人违约，属于法律或者事实上的不能履行，不能按照11%的税率履行。但是，不能按照11%的税率履行，按照10%的税率履行给酒业公司造成了一定的损失。酒业公司取得10%的增值税发票比取得11%的增值税发票少抵扣1%的税款，而冶金建筑公司作为承包人因此额外获利1%的税款，这显然是不公平的。本着公平原则的体现，承包人可以采取补救措施继续履行合同，即开具10%税率的发票，补偿发包人1%的税款损失，等同于双方按照原合同11%税率履行。因此，本案中，税率下降，发包人可以扣除1%的工程款税款。