在城市更新业务中，因回迁房户型面积差等原因，容易发生实际回迁安置面积超过拆迁补偿协议约定补偿面积的情况。

为平衡拆迁双方的利益，通常在拆迁补偿方案及协议约定，在超出约定补偿面积一定范围内，被拆迁人可以按照低于市场价格的优惠价格进行购买。

为方便分析，不妨假设超面积回迁安置补偿为15㎡，市场价格20,000元，优惠价格10,000元。

针对超面积回迁安置补偿土地增值税处理，实务中主要存在两种观点：

#土地增值税处理两种观点

依据为《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号 ）第六条：“…房地产企业建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理…同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。”

按此观点，应确认视同销售收入30万元，并同步确认土地成本，同时将收到的面积差补偿价款15万元冲减拆迁补偿费，实际确认土地成本为15万元，考虑加计扣除因素，净增值额为10.5万元（30-15×130%）。

该观点主要依据为，超面积回迁安置按照优惠价格购买，并非无偿转让给被拆迁人，不属于《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发[2006]187号)第三条列举视同销售的情形，因此无需作视同销售处理。

按此观点，应直接确认销售收入15万元，无需调整土地成本，净增值额15万元。

通过上述两种税务处理方式对比可以看到，第一种方式净增值额相比第二种方式减少4.5万元，可降低土增税税负，对纳税人较为有利。

依笔者看来，虽然开发企业按优惠价格向被拆迁人收取超面积补偿差价，不属于无偿转让情形，但该行为发生在回迁安置业务的特定背景下，开发企业损失了按市场价销售的收益，本质也属于开发企业的回迁安置成本，且通常在拆迁补偿协议而非销售合同进行约定，难以说是正常的销售行为，界定为拆迁补偿行为更为合理。

（国税函[2010]220号 ）第六条提到，回迁安置面积补差价款冲减拆迁补偿费处理，亦说明该项规定适用情形包含了上述发生现金对价情形。

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来源：正坤财税 作者：袁晨新